网站地图基于对上海企业总分支机构税收分配情况的分析
加强企业所得税管理问题研究
——基于对上海企业总分支机构税收分配情况的分析
一、上海内外资企业跨地区经营与税收政策的发展历程
（一） 上海内外资企业跨地区经营发展历程
1978年党的十一届三中全会以来的三十年，是我国企业改革逐步深入的三十年。从原来计划经济的附属物逐步转变为自主经营、自负盈亏的经济实体，再向现代企业制度演进，为了应对激烈的国际竞争，进入2000年以后，企业纷纷做大做强，组建了108家跨地区经营的大型国有企业集团，并带来企业兼并的浪潮，大型企业集团由此成为推动我国经济发展的重要力量，目前全国省级以上的大型企业已经超过3000家，而这些企业集团的总部大都设在北京、上海、广东、江苏、浙江等经济发达、政策环境较好的地区，生产、销售等分支机构则设在资源丰富、劳动力成本比较低廉的中西部地区。
20世纪80年代以来，伴随着改革开放与市场经济的发展，上海涌现出数量众多的企业集团，据统计，到2007年底，上海企业集团达377家，分支机构达到2300家，其中：本地分支机构2100余家，外省市分支机构有140余家。这些企业集团的总部与分支机构除了为上海经济的繁荣发展作出重要贡献，还走出上海，到全国各地投资经营，为各地的社会经济注入了活力。
上海在为全国做出贡献的同时，也积极对内对外开放，吸引国内外企业投资上海。2002年7月，市政府出台《上海市鼓励设立外国跨国公司地区总部的认定工作》和鼓励外资投资性公司、外资研发中心的一系列相关政策法规。规定在本市设立地区总部, 母公司的资产总额不低于4亿美元、已在中国投资累计总额不低于3000万美元、在中国境内外投资或者授权管理的企业不少于3个, 且对其负有管理和服务职能。在本市设立的具有研究开发功能的地区总部, 可以按照规定享受高新技术企业优惠政策; 在浦东新区注册的地区总部, 可以按照规定享受浦东新区优惠政策。同时建立政府与在沪跨国公司的对话沟通机制，提出“要大力发展总部经济, 使上海成为跨国公司地区总部、研发中心、营运中心和采购中心的集聚地”, 将吸引跨国公司总部当作招商引资的重点目标。当年，市政府就认定批准两批16家跨国公司地区总部。2003年底，包括阿尔卡特、联合利华、通用电气等在内的53家著名跨国公司在上海设立了地区总部。
2004年，浦东新区又出台《关于鼓励国内大企业在浦东设立总部的暂行规定》，吸引了大批国内外企业总部入驻上海，为上海的经济发展提供强大的支撑。青浦、闵行、松江、奉贤等郊区成为国内外企业的生产、研发基地。截至2007年底，上海已经聚集了300多家上市公司总部、183家跨国公司地区总部、165家跨国公司投资性公司以及244家跨国公司研发中心，各地民营企业总部落户上海也取得了重大进展，截至2006年底，落户的民营企业总部有160家之多，使内外资企业价值链与上海区域资源实现“最优空间耦合”。
目前，在浦东新区陆家嘴-中心城区徐家汇-南京路-淮海路-静安寺-虹桥开发区等吸引国内外企业总部或分支机构的黄金走廊，集聚了全市70%以上的总部经济。上海还将细化并出台相关鼓励政策和法规，继续大力吸引跨国公司全球总部和地区总部、投资性公司、研发中心、营运中心、金融结算中心、仓储和分拨中心、跨国采购中心等“总部经济”外资企业投资落户，将总部经济资源优势扩大到杨浦、普陀、闸北、宝山等传统工业城区和郊区。
二、支持企业跨地区经营发展的所得税政策在改革中不断完善
企业所得税是我国现行税制结构中一个重要的税种，是对我国境内企业的生产、经营所得和其他所得征收的一种税。2008年1月1日施行的《中华人民共和国企业所得税法》是经过30年的探索，不断完善的成果，对总分支机构缴纳企业所得税的政策同样是逐步完善起来的。
从改革开放初期的1979年开始，为了让企业自主管理经营，理顺国家与企业的分配关系，国家逐步实行企业利润留成、以税代利、税利并存的改革，1983年6月，国务院在全国范围内推行第一步利改税，首次明确对企业经营取得的利润，国家用企业所得税进行调节分配；1984年又实行了第二步利改税。
1994年以前，对企业征收所得税是按不同所有制实行不同税种，国营企业、集体企业、私营企业都有各自适用的所得税税种。1993年12月，国务院发布《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，从1994年1月1日起执行。《暂行条例》遵从法制化、科学化、规范化原则，将原国营企业所得税、集体企业所得税、私营企业所得税合并为统一的企业所得税。
当时出台的企业所得税暂行条例在调节国家与企业的分配关系方面，是以是否独立核算作为判定企业所得税纳税人的标准，并根据中央的意图，鼓励大型企业对所属成员企业实行汇总合并缴纳税收。1994年，按照税务总局规定，铁道部直属运输企业，由铁道部汇总缴纳；中国民航总局直属运输企业，由中国民航总局汇总缴纳；中国工商银行、中国农业银行、中国银行、中国人民建设银行、中国投资银行、交通银行、中国国际信托投资公司，一律由总行集中缴纳。1996年，中国上海航空工业集团资产100%控股的成员企业，由中国上海航空工业集团公司汇总缴纳；邮电部直属邮电通信企业的所得税，由邮电部集中缴纳。2000年，中国船舶工业集团公司的所属14家全资控股企业的所得税，由上海船舶工业集团公司合并缴纳；中国海洋石油运输集团为所属企业实行汇总纳税；中国农垦（集团）总公司全资控股的14家二级公司及所辖49户三级企业，由中国农垦（集团）公司合并缴纳。2001年起，对证券公司所属营业部，保险公司及其分支机构、中国光大银行、中信集团所属各成员企业，实行汇总缴纳企业所得税。
上海在执行企业所得税汇总（合并）纳税政策过程中，严格按照国家税务总局的规定操作，明确对企业实行查账征收方式的实行汇总缴纳，纳税方式按年计算，按月或者按季预缴，月份或者季度终了后的15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴，多退少补。从2001年起，上海市对汇缴企业所属成员企业，按年度缴纳企业所得税60%就地预缴；在上海市汇总缴纳的金融、保险企业，以分行（分公司）为就地预缴所得税的成员企业；还对上年度未执行汇总（合并）纳税，但当年申请汇总（合并）纳税，并报市国家税务局和主管税务机关备案的企业（包括汇缴企业和成员企业，下同），在国家税务总局尚未批准前，当年按当期实际实现数全额预缴所得税。经批准汇总（合并）纳税后，多预缴的所得税在以后各期预缴中抵扣。对上年度执行汇总（合并）纳税，当年继续申请汇总（合并）纳税，并报市国家税务局和主管税务机关备案的企业，在国家税务总局尚未批准前，当年按上年度应纳所得税的四分之一或十二分之一预缴所得税，经批准汇总（合并）纳税后，多预缴的所得税在以后各期预缴中抵扣，少交的所得税应在批准之月补交入库。实行汇总（合并）纳税企业，按当期实际实现的应纳所得税额和规定的就地预缴比例计算预缴所得税。由于严格执行国税总局的政策精神，上海汇总（合并）缴纳企业所得税管理工作已经成为一项日常工作，透明规范地运作着。
针对内外资总分支机构纷纷投资落户上海，并且大多是一些重点管理的税源大企业的特点，上海各主管税务分局都出台了“重点税源管理办法”，实行专人专责，深入管户，同时根据“两级政府，两级管理”的体制，对跨区域经营的内外资总分支机构在财政体制上实行市与区县分级管理，在财力结算上充分考虑户管企业所在区县的利益。
1997年，上海市财税局先后发出两个通知，调整内外资商业企业跨区域经营上缴财政收入分成办法。对市属大型商业连锁经营集团公司，在全市范围内新开设的直营连锁分支机构，并由总机构统一核算、统一纳税的，可按其新设分支机构实现的销售额（营业额）占总机构销售额（营业额）比例的70%计算其缴纳税收税额，纳入分支机构所在地财政收入。
从事经营销售日用百货零售和各类餐饮业的外商投资商业企业在全市范围内设立跨区域分支机构，包括分公司、分店、连锁店或超市等，实际缴纳的税收，根据各分支机构实现的销售额（营业额）占企业总销售额（营业额）比例的70%计算纳入分支机构所在地政府财力。
1998年，市财税局再次发出通知，对区县招商引资的外商投资企业和外省市投资的企业试行税收就地征收，收入按比例分配办法。注册在各区县的外商独资企业缴纳的各类地方税收收入，按现行预算管理办法，缴入所在地区县市级金库。其中70%纳入所在地区、县级的财政收入，30%纳入市级财政收入。外省市投资的地方企业缴纳的各类地方税收收入，缴入所在地区县级金库，纳入所在地区县级的财政收入。由市、区县和外商共同投资的外商合资、合作企业，市区县按谁投资、谁得益的原则，其各类税收按投资比例在市级或区县级财政之间分配。原来由区县征管的投资总额在500万美元以下的外商投资企业，追加投资后投资总额超过500万美元的仍由区县征管，其收入缴入所在地区、县市级金库后作为区县财政收入。
2002年，为了扩大对内开放，进一步服务全国，鼓励中央部委来沪投资，市财政局决定，对来沪的外省市中央单位独资成立的企业；市级单位、区县级单位与外省市来沪中央单位共同投资的企业，且市级与区县级投资中，区县级单位投资控股的企业；区县级单位与外省市来沪单位共同投资的企业等的税收实行就地征收，按比例分配各级财政收入的管理办法。
据统计，2006年-2007年，上海征收入库的企业所得税中，来自汇总（合并）纳税企业缴纳的税收分别占%。其中：1996年在浦东新区企业所得税总量中，来自总部经济缴纳的税收占了十分之一。在历年统计的上海100家纳税重点企业中，总分支机构纳税户数呈逐年上升势头，2002年只有20家，到2006年已经超过50家。其中：金融保险证券业占24%，先进制造业占16%，现代服务业占60%。总部经济为上海财税经济发展发挥了不可替代的作用。
尽管国家税务总局从1994年到2006年先后出台了9个规范汇总（合并）纳税企业纳税方式的管理办法①，明确汇总合并纳税企业实行“统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”。但是，上述9个文件内容重叠交叉，规定不太统一，行政约束能力较弱，操作有一定难度，尤其是随着1994年分税制财政管理体制的实行，地方政府将可支配财力与按照包括隶属关系缴纳的企业所得税在内的税收收入挂钩，各地掀起招商引资热潮，使得各地企业集团蓬勃发展以后，尤其是总分支机构的纳税问题产生了区域之间、行业之间、中央与地方之间的税收竞争。而北京、上海等经济发达城市的税收竞争能力强，吸引了全国各地总分支机构的重要税源，而中西部地区税收竞争能力相对较弱，税源与税收严重背离。税负财力的不均衡性，成为地区之间发展的制约瓶颈，影响了区域之间公共服务的均等化和和谐社会的构建。
新的企业所得税法出台以后，为了缓解地区间的财源矛盾，缩小地区间发展差异，加强对跨区地经营的总分支机构的管理。财政部、国家税务总局改革了对企业总分支机构跨地区经营缴纳企业所得税的政策。
在《中华人民共和国企业所得税法》第五十条第二款规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。根据该法精神，在实施细则的基础上，财政部、国家税务总局、中国人民银行印发了《跨省市总分支机构企业所得税分配及预算管理暂行办法》（财预[2008]10号），国家税务总局出台了《跨地区经营汇总纳税企业所得税管理暂行办法》（国税发[2008]28号）（以下简称28号文）明确了跨地区经营汇总纳税企业所得税的征收管理办法。即居民企业在中国境内跨省、自治区、直辖市和计划单列市设立不具有法人资格的营业机构、场所的，就是适合28号文规定的汇总纳税企业。跨省市总分支机构企业汇总缴纳的企业所得税，按照统一规范、兼顾总机构和分支机构所在地利益的原则，实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的处理办法。28号文还充分考虑了企业的实际要求，为此规定，总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴。总机构预缴的部分，其中25%就地入库，25%预缴入中央国库。总机构在分摊税款时，应该按照以前年度分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为：0.35、0.35、0.30。尽管国税总局后来发出补充通知，对于实行总机构一个头核算的企业，实行汇总纳税，但是已经分出去的税款再要回来，难度不小。
三、跨地区经营缴纳企业所得税政策调整后对上海的影响及其分析
（一）新的政策出台以后，上海积极贯彻落实。从申报情况看，一季度，申报纳税的内外资企业跨地区经营的总机构有1267家，外地在上海的分支机构有6089家，上海在外地的分支机构有3231家，二季度，申报纳税的内外资企业跨地区经营的总机构有1267家，外地在上海的分支机构有5634家，上海在外地的分支机构3231家，申报率53.06%。
（二）预缴企业所得税在总分支机构间分摊情况。上半年，上海按照要求，对预缴的企业所得税在总机构和分支机构间分摊，据统计，一季度，上海向外地分支机构所在地分配企业所得税21.5亿元，外地总机构分配给上海的企业所得税9.7亿元，净流出11.8亿元；二季度，上海向外地分支机构所在地分配企业所得税17.6 亿元，外地总机构分配给上海的企业所得税10.1 亿元，净流出7.5亿元。综合前两个季度，上半年，上海共向外地分支机构所在地分配企业所得税 39.1亿元，外地总机构分配给上海的税款19.8亿元，一进一出相抵，税款净流出19.3亿元,占上半年上海企业所得税征收量的2.41%。见表。
上海总分支机构企业所得税分配情况表
单位:亿元
流入的税款
流出的税款
净流(出)入
（流入为+）（流出为-）
一季度
9.7
21.5
-11.8
二季度
10.1
17.6
-7.5
上半年
19.8
39.1
-19.3
一些原来按照汇总纳税方式的企业，积极参与税收分配。如注册在浦东新区的跨国公司--国际商业机器（IBM）全球服务（中国）有限公司在全国将近10个多个城市设有分支机构，2006年汇总缴纳企业所得税7969万元，2007年汇总缴纳企业所得税16484万元。2008年上半年，该公司分出的企业所得税税款2711万元。其中在第二季度分出的税款中，北京分得521万元，广州为 66.7万元，沈阳8.46万元，深圳24.25万元，武汉8.43万元，南京10.63万元，成都10.08万元，宁波0.69万元，南宁0.25万元。
而企业所得税分摊以后，税款净流出最多的行业是金融业。由于金融证券保险业中的企业总部设在上海的有39家,而分支机构设在外省市的有525家，本市金融业总部在外省市,分支机构在上海的56家，上半年，分配给外地的金融业企业所得税税款27.64亿元，占总分出税款的70.69%，外省市分入上海的金融业企业所得税税款11.4亿元，占总分入的57.58%，净流出20.09亿元。说明上海为缓解地区间的财源矛盾，缩小地区间发展差异做出了一定的贡献。
（三）总分支机构预缴企业所得税中存在的问题及典型案例
尽管上海为全国企业所得税的横向转移分配做出了贡献，各地税务机关对上海的企业所得税征收管理工作也给予了积极配合，但是，对上海的负面影响还是客观存在的。我们认为，这些负面影响，有的是在实际操作与管理过程中出现的，只要加强管理，上海可以自己消化，但是不少涉及政策的完善与地区间的税收横向转移方面的问题，单靠上海自身力量无法消化。因为新的政策出台后，出现了新的税收竞争态势，种种迹象表明。企业分支机构所在地政府与企业联手，利用税收横向转移政策的漏洞，在行政管理、财政体制等方面与总机构所在地政府展开新一轮的博弈，造成总部经济发达地区税收管理上的被动。因此，需要财政部、国家税务总局从宏观层面进行协调解决。
1、关于企业所得税的计算分配
根据28号文的规定，总机构应按照以前年度（1-6月份按上上年度，7-12月份按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。28号文和财预[2008]10号文都对分配比例的计算进行了规定，但在具体操作中仍有一些特殊情况有待总局进一步明确。
（1）经营收入方面。首先，根据增值税、营业税有关要求，部分总分机构间交易应开具发票，总分机构分别确认销售收入。在编制总机构汇总报表时，这部分内部交易收入与成本相互抵消，不确认为收入。如果在“分配表”中分部收入总额按分部确认的收入额填列，其合计数将大于汇总收入总额，使得各分支机构分摊税款比例之和大于1，即各分支机构分摊预缴所得税款的总额超过该企业应缴所得税的50%；如果按抵消后的收入额填列，有内部交易收入的分支机构税款分摊比例降低，其他分支机构税款分摊比例提高，这与企业的实际经营情况不符。
[建议]：在计算分支机构的经营收入比例时以各分支机构确认的收入数为分子，以未经抵消的总分支机构收入合计数为分母计算。这样，既能保证各分支机构税款分摊比例之和为1，又能如实反映各分支机构的经营情况。同时，要求企业在“分配表”中说明合并会计报表中经营收入与计算分配比例所用收入合计数的差异，由税务机关审核。
其次，由于分支机构不具备法人资格，有些企业在对外签订合同时多以总公司的名义签订，而具体项目的实施特别是涉及到产品安装、售后服务项目则由各地分支机构派遣人员完成。这种经营收入由总公司确认，成本费用由分公司负担的情况造成税款分配的不尽合理。
（2）工资方面。首先，兼职职工工资、劳务工工资，特别是银行业中作为临时人员工资在劳务费中列支的兼职客户经理、非在职前台服务人员的工资等，是否应纳入职工工资的范围有待总局进一步明确。
其次，某些企业由于内部管理需要，各分支机构高级管理人员的工资由总公司统一发放，而一些普通员工的工资采用服务外包的形式。在分支机构的会计账目中不体现这部分工资成本。如果在“分配表”中分部工资总额以零填列，分部分配比例将减少，不能体现各单位实际用工情况；如果以分部员工工资总额实际数填列，与相关会计账目不一致，而且不便于税务机关核实。由此造成各地税务机关对所得税分摊比例的异议。
（3）资产方面。首先，“暂行办法”中对资产总额没有具体定义。若总分机构间有内部往来，可能会出现分部资产负债表中因存在大量负数内部往来（如“应收账款”为负数）导致资产合计也为负数。如果在“分配表”中分部资产总额以零填列，可能会出现分部资产总额合计大于汇总资产总额；如果直接以负数填列，可能分配比例也会为负数。
典型的如证券公司，其营业部的客户保证资金从所有权来看并不属于证券公司，而这部分恰恰又是证券公司财务报表中资产的组成部分。同时证券公司旗下的各营业部，又存在着资金拆借的业务，这样各分支机构的资产总额就会出现“虚增”的现象。使得如以汇总报表资产总额为分母，其对应的分支机构资产总额为分子时，各分支机构资产总额的合计数可能远大于总机构汇总报表的资产总额。
其次，在一些特殊行业，企业容易通过对构成分配比例的资产等要素进行重新整合和调配，使分配比例向在低税率地区的分支机构倾斜，以达到税收筹划的目的。以本市一家大型物流企业为例，其拥有的大型运输船舶造价都在几千万美元以上，在总资产中所占比例达到70%，在计算各分支机构所占资产比例时起了决定性的作用，进而也对所得税款的分摊产生影响。而船舶与房屋等其他大额固定资产相比，显然更具有流动性和可调拨性，这就给税收筹划与合法避税提供了可能。
2、各地对二级分支机构的级别判定存在异议
根据28号文第九条规定：总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税。二级分支机构及其下属机构均由二级分支机构集中就地预缴企业所得税；三级及以下分支机构不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额统一计入二级分支机构。由于28号文对二级、三级分支机构的级别判定没有作详细规定，导致各地政府及税务主管部门在实际操作过程中引发了争议。
[案例一] 红塔证券股份有限公司上海田林东路证券营业部是红塔证券股份有限公司在上海设立的分支机构。该公司总机构是一家国有控股非上市公司，隶属云南省昆明市国家税务局直属税务分局征管，2007年度应纳税额5689万元。2008年1月1日前，该分支机构企业所得税由总机构汇总缴纳，不就地预缴；2008年一季度出具的企业所得税分配表分支机构分配比例为2％，分得税额为0；2008年7月本市徐汇区税务局收到该企业总公司出具的《分支机构不需预缴企业所得税证明》，证明该分支机构为三级分支机构，根据28号文精神，不参与税款分配。经与企业了解，原来该总机构新近成立了一个内部二级分支机构，名为“红塔证券股份有限公司异地分支机构核算中心”。至2008年7月止，该二级核算中心无营业执照、无税务登记证，仅用于内部结算。
[案例二]本市户管的A银行在全国省会城市设立了49个分支行，其中30家为直属分行。在今年所得税一季度申报中，企业根据自己的管理级别将30家直属分行作为二级分支机构进行分配。但企业的分配方法遭到部分地方的否定，其中有4个非直属分行为满足地方税务机关的要求将该分行自行升级为作为二级分行参与分配。
[案例三] B银行，其在全国省市设有100多个境内分支机构，企业在所得税申报中将95个分行都作为二级分支机构进行所得税的分配。但税务机关在对该企业的年度审计报告的披露中发现，该银行境内分支机构实行以省为界进行管理，总体架构为总行-省分行（区属分行）-省辖分（支）行三级。
3、缺少配套的认定文书
目前，对不实行就地预缴的分支机构，没有统一的不实行就地预缴的确认文书，以及汇总纳税之后分支机构的纳税证明文书。这样的结果就是极有可能造成不实行就地预缴的分支机构，主管税务机关完全放弃或丧失了对其企业所得税的管理，对其是否汇总缴纳，缴纳情况一无所知，应该掌控的税源却白白流失，岂不令人可惜。
另外，对于上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税。在目前征管中还没有正规的小型微利企业认定文书，税务机关无法正确判断分支机构是否应当参与就地预缴。
4、对不参与分配的分支机构企业所得税管理
（1）挂靠或加盟的分支机构。挂靠或加盟总机构的分支机构，其实质只是借用总机构的品牌或特定资质，交纳管理费后，在资产、人员、财务核算上全部独立。原来这种分机构都是独立经营、自负盈亏，与总机构经营无关。实施新的总分机构预缴政策后，总机构需要汇总核算。但是总机构对分支机构没有实质的管理权，不能统一负责核算分支机构的税款，分支机构也不愿意与总机构统一核算税款。
[建议]：对于这种情况，建议国税总局督促总机构所在地主管税务机关出具分支机构未在总机构核算的纳税证明，分支机构的主管税务机关也应将分支机构作为独立法人进行管理。
（2）总机构撤销的分支机构。新的总分机构预缴政策是以总机构为主体核算缴纳税款的。如果总机构撤销，分支机构就无法缴纳税款。建议在这种情况下，由分支机构单独核算缴纳税款。
（3）总机构核定征收的分支机构。现实中有不少的分支机构为查账征收而其外地总机构为核定征收的情况。总机构无法开具分配单，分支机构则无法申报。为了减少此类问题发生，目前上海采取的做法是：对在上海设立总机构并跨地区设立分支机构的纳税人明确规定作为特殊纳税人不适用核定征收办法。
[建议]：国家税务总局对企业所得税核定征收的总、分支机构应如何申报预缴进行统一规定。
5、各总分支机构所在地税务机关缺乏沟通协调
（1）地区间税务登记信息交换平台缺失
目前，外省市总机构在上海市设立的近6000家分支机构，由于征管系统有登记信息，基本能掌握；本市外资企业在外省市设立分支机构，由于外资企业原本实行汇总纳税，在汇算清缴信息中能反映，因此也能基本掌握；而内资企业在外省市设立的分支机构普遍独立核算，未纳入上海市的征收管理系统中，征管系统登记信息也缺失，因此，市属内资企业中虽有3000多家在外省市设有分支机构，并且申报纳税，但是仍有部分分支机构的经营情况有待进一步准确掌握。
（2）对跨地区经营企业所得税分摊比例认定有异议
根据28号文第二十八条的规定：分支机构所在地主管税务机关对总机构计算确定的分摊所得税款比例有异议的，应于收到《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》后30日内向企业总机构所在地主管税务机关提出书面复核建议，并附送相关数据资料。总机构所在地主管税务机关必须于收到复核建议后30日内，对分摊税款的比例进行复核，并做出调整或维持原比例的决定。分支机构所在地主管税务机关应执行总机构所在地主管税务机关的复核决定。
文件虽然规定分支机构应执行总机构税务机关的复核决定，但由于对上述问题的认定，总、分支机构税务机关仍存在不同的看法。我们接到部分总机构的来电、来函称分支机构的税务机关对总机构税务机关执行政策不认同，不断发出税务通知书要求分支机构提供大量的数据材料，逾期按征管法的规定予以处罚。这其实是将总分支机构税务机关的政策执行矛盾推给了企业，大大提高了企业的纳税成本，容易造成纳税秩序的混乱和纳税环境的破坏。
6、各地税务机关对政策的执行力度不一
目前，各地税务机关在贯彻28号文和财预[2008]10号文上存在不同步现象。特别是总机构开具分配单的执行力度参差不齐，尤其是对新增财力渴望程度较高的地区，对分入的税款持积极态度，而对需要分出的税款缺乏执行主动性。主要有以下几种表现，一是只要分支机构不主动索取分配单，就不予开具。二是借各种缘由延迟开具，往往待申报期结束，分支机构仍未取得分配单。三是以本地区操作明细尚未制定完善等理由，委婉地回绝分支机构不予开具。根据反馈，到第二季度申报期结束之后，仍有部分外省市税务机关尚未执行上述政策。
[案例四] 百威（武汉）国际啤酒有限公司上海分公司的总机构百威（武汉）国际啤酒有限公司，是美国最大的啤酒生产商安海斯—布希公司旗下的啤酒生产企业。据企业介绍安海斯—布希公司根据在华业务的发展和市场竞争情况，于2007年全面调整了在中国的销售模式，由自产自销转变成产销分离的销售模式。从2007年起由百威（中国）销售有限公司全面负责销售业务，百威（武汉）国际啤酒有限公司上海分公司从2007年3月起中断经营业务。2008年一季度起，上海的主管税务机关多次敦促其执行税款分配程序，但是，百威（武汉）国际啤酒有限公司以此理由拒绝将税款予以分配。而在该总公司的分配表上显示分配给上海分公司的比例为19%，估计税款达200万元。
据了解百威（武汉）国际啤酒有限公司是武汉市汉阳区第一纳税大户，当地政府和财政出于自身利益的考虑，自《暂行办法》出台后，多次通过当地税务机关给企业施加压力，要求以企业调整经营模式为理由，暂时不按照《暂行办法》的相关规定分配税款，让企业的税款全部在当地缴纳。并且湖北省武汉市国税局等还就企业所得税分配预缴问题下发了操作细则，规定一季度暂不分配给其外地分支机构。至今百威（武汉）国际啤酒有限公司上海分公司尚未取得经税务机关确认的分配表，而其税款已缴入总机构所在地税务机关国库，造成地区税收转移的不均衡性。
[案例五]：上海斯米克建材有限公司在外地设有分支机构24家，2008年第一、第二季度汇总应纳税所得额均为负数，应缴所得税均为0。第一季度，该公司经税务局审核获得“分配表”，并将分配表原件分别寄送到各分支机构，各分支机构也及时将所得税汇总纳税分支机构分配表报送至所在地主管税务机关。但仍有11家营业单位所在地的税务部门没有报送分配表，由分支机构按账面利润在当地税务机关申报企业所得税。其中的大部分分支机构由于亏损而未缴税，可有常州（查帐征收）和太原（定额缴纳600元）营业单位由于赢利已经在第一季度分别在当地缴纳了企业所得税，郑州经营部一季度亏损，4月赢利，当地税务机关已在5月按当月利润将其税款征收入库。发生上述情况后，该公司向上海的主管税务机关递交了相关情况说明及税务信息资料，希望能够协助解决，同时该公司也请以上营业单位的财务主管再次向当地税务部门进行说明和沟通，希望能得到解决。经分支机构再次与相关税务机关沟通，当地税务机关要求必须由上海主管税务机关出具“中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表”的函后方可根据规定办理纳税申报。上海主管税务机关根据要求先后给两个税务机关出具了“中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表”函。截止到6月30日，该公司在申报第二季度所得税时，还有两家营业单位所在地税务局暂不执行相关政策，其余企业已按规定执行。
四、完善跨地区经营缴纳企业所得税政策对策建议
在完善跨地区总分支机构企业所得税管理方面，我们分别向国家税务总局和财政部提出如下建议。
（一）向国家税务总局提出的建议是：
1、统一三项分配因素计算口径
对于在执行28号过程中出现的政策执行口径问题，国家税务总局应尽快予以书面文件明确，避免政策理解上的歧义。特别是对总分支机构间的内部交易抵消、总机构统一发放工资、兼职人员工资、劳务工工资等问题的操作进行统一规范，全国范围的口径一致。对三因素的解释可以在普遍的原则的基础上，对一些特殊行业、特殊的认定范围作进一步明确，使行业统一规范。
同时，各地税务机关应加强对容易进行税收筹划、调节各地税款分摊比例的等船舶物流等企业核心资产的跟踪管理，建立各分公司固定资产比率、固定资产利润率等指标体系，对畸高或畸低的企业进行分析和关注。
2、制定相关配套政策
（1）细化分支机构的级别判定标准
鉴于各地税务机关对二级分支机构认定标准的不统一，给征收管理带来很大的操作空间。部分地区出于维护本地税收利益考虑，干涉企业经营机构设置，或将三级分支机构比照二级分支机构预缴所得税的做法扰乱了跨地区经营企业合理的生产经营布局和纳税秩序，增加了税收征管的随意性，更严重损害了税法的严肃性。对此，国家税务总局应尽早对二级分支机构级别作出明确和统一的判定。
（2）制定分支机构独立纳税的例外
对那些无法实施汇总预缴企业所得税的分支机构，建议规定分支机构独立纳税的例外。这类企业包括挂靠、加盟型分支机构、总机构已撤销的分支机构等。为加强企业税收管理、避免税收征管漏洞，对这类企业应允许其作为独立纳税人在主管税务机关申报纳税。
（3）完善企业所得税核定征收办法
由于目前的《企业所得税核定征收办法（试行）》未对适用核定征收的企业规模作具体规定，一些大型跨国企业、跨地区经营企业采用核定征收，给总分机构汇总预缴企业所得税带来不便。我们认为，跨地区经营的企业一般都具备了一定的资产规模、经营水平和利润水平，具有较为完备的企业管理结构和财务核算体系，应当实施查账征收。比如上海就对在沪设立总机构并跨地区设立分支机构的纳税人明确规定作为特殊纳税人不适用核定征收办法，这就给外地分支机构的所得税预缴指明了方向。
3、统一认定文书
由国家税务总局统一制作企业所得税汇总纳税分支机构分配表、总机构不汇总缴纳所得税证明单、分支机构不就地预缴企业所得税证明单和小型微利企业认定等全国统一版式的相关文书，以便于进一步规范新政策实施过程中的税源征管。
对不实行就地预缴的分支机构，借鉴原外商投资企业总分机构管理办法，由总机构税务机关出具《企业汇总申报缴纳企业所得税确认单》给分支机构主管税务机关，作为不就地预缴的凭据。同时年度终了，汇算清缴之后，给与分支机构主管税务机关一份《企业汇总申报缴纳企业所得税通知单》，作为其汇总纳税缴纳企业所得税情况的证明。这样就实现了两地税务机关的共同管理。
4、建立全国联网的信息查询、交换平台
由国家税务总局尽快建立一个全国范围的总分支机构信息库，对总分支机构的信息予以共享，包括总分支机构的新设、拆分、合并、变更、注销等情况，以及主管税务机关的联系方式，便于各级税务局机关查询、管理，相互沟通。
同时，参考出口退税函调系统，对所得税分配函调需复核的内容也可在信息平台上共享。对同类问题可进行归类，以避免信息的重复和信息资源的浪费。对总分支机构税务机关的协调也可在平台上进行。总局可通过信息平台数据、资源的收集，及时更新的规范文件。对因税款分配引起的总分支机构的变更情况做到及时监控。实现税务机关之间信息的即时传递，避免因税务系统内部的沟通不畅给纳税人造成不必要的负担。
5、加强各地税务机关的沟通协调
对于地方利益不均衡，各地税收政策执行力度不一，造成的横向税收转移不畅、外出经营企业怨言无数，总机构税务部门工作压力大等问题，应由国家税务总局出面协调，并联合地方税务局加以监管督促，以维护税法的严肃性，保障税收分配政策全面顺利地贯彻实施。
为避免税款在各级政府之间的分配矛盾影响企业税款的缴纳，建议对总分支机构级次多，分支机构数量多的总机构，可以拟定分配的原则，即在同一个省存在多个两级分支机构的企业，可以各省、直辖市为单位进行税款的分配，省、直辖市以下的市、县、区的分配由各省、直辖市自定。
（二）向财政部提出的建议是：
实施新的企业所得税法后，通过半年的预缴和对跨地区经营企业所得税分配情况的分析，总部经济较发达地区都存在所得税净流出较多的现象，当然从积极的角度看，发达地区支援欠发达地区的税收横向转移政策效应已经显现出来，但是对于地方财力总量受到较大影响，形成新的不均衡性的现实状况同样不应回避。这些地区为发展总部经济，付出了大量土地资源、劳动力资源、公共基础设施资源和公共服务资源，高额的企业所得税净流出势必削弱地方政府发展总部经济的积极性，不利于我国社会主义市场经济的长远发展。
建议财政部在设计完善新一轮财政体制改革过程中，从保护地方既得利益出发，尽可能匹配好经济发达地区的事权与财力体制，如在年终与地方财力清算时，增加这一因素，鼓励地方理财积极性；在研究完善税收返还模式时，对于因横向分配企业所得税净流出多的地区，考虑新增企业所得税横向分配因素，即在返还系数中再增加0.2系数，这样，在增值税、消费税、企业所得税上海平均每增长1%，中央财政对上海的税收返还就增长0.5%。这样，总部经济发达地区的既得利益得到照顾以后，税收横向转移秩序或许可以更加规范一些。
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注释
① 国家税务总局出台的9个文件分别是：
《国家税务总局关于大型企业集团征收所得税问题的通知》（国税发[1994]027号）
《国家税务总局关于大型企业集团征收所得税问题的补充通知》（国税发[1995] 062号）
《国家税务总局关于印发加强汇总（合并）纳税企业所得税征收管理暂行办法的通知》（国税发[1995]198号）
《国家税务总局关于印发加强汇总（合并）纳税企业所得税征收管理暂行办法的补充规定的通知》（国税发[1996]172号）
《国家税务总局关于汇总（合并）纳税企业所得税若干具体问题的通知》（国税发[1998]127号）
《国家税务总局关于进一步加强汇总（合并）纳税企业所得税管理的通知》（国税发[2000]185号）
《国家税务总局关于汇总（合并）纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算所得税问题的通知》（国税发[2001]13号）
《国家税务总局关于汇总（合并）纳税企业实行统一计算、分级管理、就地预交、集中清算所得税问题的补充通知》（国税函[2002]226号）
《国家税务总局关于规范汇总（合并）纳税企业所得税范围的通知》（国税发[2006]48号）
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